审计学专业考研的案例分析

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南华会计师事务所委派注册会计师陈杰浩和余大中负责对中华股份有限公司20X3年度会计报表进行审计，于20X4年2月18日完成外勤审计工作，审计过程中实施了所有认为必要的审计程序，审计范围没有受到任何限制。中华股份有限公司20X3年度财务会计报告于20X4年2月28日批准对外提供并公布。

其未经审计的会计报表中的部分会计资料如下：

项 目 金 额(万元)

20X3年度利润总额 3 000

20X3年度净利润 2 010

20X3年12月31日资产总额 42 000

20X3年12月31日股东权益 25 000

重要性水平及其分配

陈杰浩和余大中注册会计师确定中华股份有限公司20X3年度会计报表层次的重要性水平为300万元，并且将该重要性水平分配至各会计报表项目，其中部分会计报表项目的重要性水平如下：

会计报表项目重要性水平(万元)

短期投资 20

应收账款 80

预付账款 6

存 货 50

固定资产原价 100

累计折旧 30

固定资产减值准备 10

应付账款 10

资本公积 5

审计过程中发现的问题

陈杰浩和余大中注册会计师经审计发现中华股份有限公司存在以下4个事项：

(1)按照该公司采用的账龄分析法核算坏账，20X3年应计提坏账准备186万元，但实际只计提了坏账准备54万元，少计提132万元。

(2)20X3年12月31日，该公司清理资产、负债，发现存在原材料短缺200万元(相应的增值税进项税额为34万元)和确实无法支付的应付账款100万元的情形。对确实无法支付的应付账款，该公司立即作了借记“应付账款”100万元、贷记“营业外收入——无法支付的应付款项”100万元的会计处理;对于短缺的原材料，作了借记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”234万元、贷记“原材料”200万元和“应交税金——应交增值税(进项税额转出)”34万元的会计处理。20X4年1月，查清原材料短缺200万元的原因：50万元属于一般经营损失、150万元属于非常损失。根据管理权限，处理该财产短缺，需报经该公司董事会审批。故该公司在20X4年3月经董事会审批同意，于当月作了借记“管理费用”58.5万元和“营业外支出”177.5万元、贷记“待处理财产损溢”234万元的会计处理。

(3)该公司20X3年末未经审计的资产负债表反映的预付账款项目为借方余额600万元，其明细组成如下：

预付账款—A公司 400万元

预付账款——B公司 187万元

预付账款—C公司 5万元

预付账款—D公司 -2万元

预付账款—E公司 10万元

合 计　　　　　　 600万元

其中对C公司的5万元系20X3年2月为采购C公司产品所预付，事后获悉C公司因转产已不能再提供该产品。

(4)按该公司固定资产折旧会计政策和固定资产减值准备会计政策规定，经审计确认，20X3年度少计提折旧费用248万元，少计提固定资产减值准备50万元。

要求：

(1)分别根据上述资料存在什么问题?并提出审计处理意见，编制相应的调整翻录。

(2)如果中华股份有限公司接受了注册会计师的所有调整意见，请代注册会计师编制审计报告草稿。

(3)如果中华股份有限公司没有接受事项(4)的调整意见，但接受了其他事项的调整意见，请代注册会计师编制审计报告草稿。

(4)如果中华股份有限公司拒绝接受注册会计师的所有调整意见，请代注册会计师编制审计报告草稿。

【答案】

1.注册会计师陈杰浩和余大中根据所发现的情况，提出了如下审计调整意见：

(1)补提坏账准备132万元。调整分录为：

借：管理费用——计提的坏账准备 132

贷：坏账准备 132

说明：调整后使资产负债表中的“应收账款”项目减少132万元，超过了应收账款的重要性水平;同时利润表中的“管理费用”增加了132万元，“利润总额”减少132万元。

(2)①无法支付的应付账款应计入“资本公积”，而不能计入“营业外收入”。调整分录为：

借：营业外收入——无法支付的应付款项 100

贷：资本公积——其他资本公积 100

说明：调整后使资产负债表中的“资本公积”项目增加100万元，超过了资本公积的重要性水平;同时利润表中的“营业外收入”减少了100万元，“利润总额”减少100万元。

②原材料盘亏应当调整20X1年度损益项目。调整分录为：

借：管理费用——存货盘亏 58.5

营业外支出——非常损失 175.5

贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 234

说明：调整后使资产负债表中的“流动资产合计”项目减少234万元，利润总额减少234万元，超过了流动资产项目的重要性水平;同时利润表中的“管理费用”增加了58.5万元，“营业外支出”增加了175.5 万元，“利润总额”减少234万元。

(3)因无望再收到所需的C公司产品，故应将“预付账款——C公司”的5万元转为“其他应收款——C公司”，并补提坏账准备。调整分录为：

借：其他应收款——C公司 5

贷：预付账款——C公司 5

对于“预付账款—D公司”的一2万元，应进行重分类调整。调整分录为：

借：预付账款—D公司 2

贷：应付账款——D公司 2

说明：经过上述调整后，资产负债表中的“预付账款”项目减少3万元，低于预付账款的重要性水平。可以忽略该项错误对资产负债表中的“预付账款”项目的反映。忽略应补提的坏账准备。

(4)应当补提固定资产折旧248万元，同时补提固定资产减值准备50万元。调整分录为：

借：管理费用——折旧费 248

贷：累计折旧 248

借：营业外支出——计提的固定资产减值准备 50

贷：固定资产减值准备 50

说明：上述调整使资产负债表中的“累计折旧”项目增加248万元，超过了累计折旧的重要性水平;使“固定资产减值准备”项目增加50万元，也超过了固定资产减值准备的重要性水平;同时使利润表中的“管理费用”增加了248万元，“营业外支出”增加50万元，“利润总额”减少298万元。

(5)经过上述(1)、(2)、(4)调整后，使中华股份有限公司20X1年度利润总额减少764万元。相应的，应当调整所得税和利润分配项目。

减少应交所得税764*33% = 252.12万元。

借：应交税金——应交所得税 252.12

贷：所得税 252.12

中华股份有限公司税后利润减少764—252.12=511.88万元。该公司按税后利润的10%计提法定盈余公积金，5%计提法定公益金。

借：盈余公积——法定盈余公积 51.188

盈余公积——法定公益金 25.594

贷：利润分配——提取法定盈余公积金 51.188

利润分配——提取法定公益金 25.594

(6)结转上述调账分录

借：所得税 252.12万元

本年利润 511.88万元

贷：管理费用 438.50万元

营业外收入 100.00万元

营业外支出 225.50万元

借：利润分配——未分配利润 511.88万元

贷：本年利润 　511.88万元

借：利润分配——提取法定盈余公积金 51.188万元

利润分配——提取法定公益金 25.594万元

贷：利润分配——未分配利润 　　76.782万元

2.如果中华股份有限公司接受了注册会计师陈杰浩和余大中的上述所有调整建议，并相应调整了会计报表。在这种情况下，就完全符合出具标准无保留意见审计报告的条件。注册会计师陈杰浩和余大中就可以签发标准无保留意见审计报告。审计报告全文如下：

审 计 报 告

中华股份有限公司全体股东：

我们审计了后附的中华股份有限公司(以下简称中华公司)20X3年12月31日资产负债表以及20X3年度的利润表和现金流量表。这些会计报表的编制是中华公司管理当局的责任，我们的责任是在实施审计程序的基础上对这些会计报表发表意见。

我们按照中国注册会计师独立审计准则计划和实施审计工作，以合理确信会计报表是否不存在重大错报。审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据，评价管理当局在编制会计报表时采用的会计政策和做出的重大会计估计，以及评价会计报表的整体反映。我们相信，我们的审计工作为我们发表意见提供了合理的基础。

我们认为，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和《企业会计制度》的规定，在所有重大方面公允反映了中华公司20X3年12月31日的财务状况以及20X3年度经营成果和现金流量。

南华会计师事务所有限公司 中国注册会计师：陈杰浩(签名并盖章)

(公章) 中国注册会计师：余大中(签名并盖章)

中国 天津市 报告日期：20X4年2月28日

3.中华股份有限公司接受了审计调整意见(1)、(2)，并进行了相应的会计处理，但未接受审计调整意见(4)。

由于中华股份有限公司拒绝对这一事项进行调整，因而使资产负债表中的“累计折旧”项目虚减了248万元，超过了累计折旧的重要性水平;使“固定资产减值准备”项目虚减了50万元，也超过了固定资产减值准备的重要性水平;同时使利润表中的“管理费用”项目虚减了248万元，“营业外支出”项目虚减了50万元，“利润总额”虚增了298万元，但没有超过会计报表重要性水平300万元。显然，这一事项影响了会计报表的.局部反映，且影响重大，因此，注册会计师应当发表保留意见审计报告。

审 计 报 告

中华股份有限公司全体股东：

(引言段、范围段与标准无保留意见审计报告相同。从略。)

经审计，我们发现，根据中华公司固定资产折旧政策和固定资产减值准备会计政策，中华公司在20X3年度少计提折旧费用248万元，少计提固定资产减值准备50万元。我们提出了补提固定资产折旧费用和固定资产减值准备的建议，但中华公司没有接受我们的建议。这一事项致使中华公司20X3年12月31日资产负债表的“固定资产净额”项目增加了298万元，年度利润及利润分配表的“利润总额”项目增加了298万元。

我们认为，除前段所述事项的影响外，上述会计报表符合国家颁布的企业会计准则和《企业会计制度》的规定，在所有重大方面公允反映了中华公司20X3年12月31日的财务状况以及20X3年度经营成果和现金流量。

南华会计师事务所有限公司 中国注册会计师：陈杰浩(签名并盖章)

(公章) 中国注册会计师：余大中(签名并盖章)

中国 天津市 报告日期：20X4年2月28日

4.由于中华股份有限公司拒绝对注册会计师提出审计调整建议的事项进行调整，使资产负债表中的“应收账款”项目虚增了132万元，保存了“待处理流动资产损溢”项目234万元，“累计折旧”项目虚减了248万元，使固定资产减值准备”项目虚减了50万元，同时使利润及利润分配表中的“利润总额”虚增了764万元，均超过了各自重要性水平。由于这些未调整差异的汇总数超过了会计报表的总体重要性水平300万元，影响面广泛，使会计报表中的多个项目未能公允反映，且影响重大，因此，注册会计师应当发表否定意见审计报告。

审 计 报 告

中华股份有限公司全体股东：

(引言段、范围段与标准无保留意见审计报告相同。从略。)

经审计，我们发现如下问题：

1.中华公司20X3年度少计提坏账准备132万元;

2.中华公司在20X3年12月31日将确实无法支付的应付账款100万元计入了“营业外收入”，将原材料短缺的200万元及其相应的增值税进项税额34万元计入了“待处理财产损溢”，列入了资产负债表，未按企业会计制度要求进行处理;

3.根据中华公司固定资产折旧政策和固定资产减值准备会计政策，贵公司在20X3年度少计提折旧费用248万元，少计提固定资产减值准备50万元。

我们针对上述存在的三个问题分别提出了调整建议，但中华公司没有接受我们的建议。这三件事项致使贵公司20X3年12月31日资产负债表的资产总额虚增了664万元，“资本公积”项目虚减了100万元，年度利润及利润分配表的“利润总额”项目虚增了764万元。

我们认为，由于前述三件事项造成的重大影响，上述会计报表不符合企业会计准则和《企业会计制度》的规定，未能公允反映中华公司20X3年12月31日的财务状况及20X3年度经营成果和现金流量。

南华会计师事务所有限公司 中国注册会计师：陈杰浩(签名并盖章)

(公章) 中国注册会计师：余大中(签名并盖章)

中国 天津市 报告日期：20X4年2月28日

1.某注册会计师和一位助理人员对某公司20X1年12月31日会计报表进行审计。该公司用剩余现金购置了数量较大的长期投资有价证券，并存放于当地某银行的保险箱，并规定只有公司总经理或财务部经理可以开启保险箱。由于12月31日公司的总经理和财务部经理不能共同去银行盘点有价证券，经约定，20X2年1月11日由助理审计人员和财务经理一同至银行盘点。

要求：

(1)假定该助理人员以前未进行过有价证券盘点，该注册会计师应要求在盘点时执行哪些审计步骤?

(2)假定该助理人员盘点后得知，公司财务经理于1于4日曾开启保险箱，并声称开启保险箱是为了查阅一份文件。由于财务经理的上述行动，该注册会计师应增加哪些审计程序?

2.某注册会计师对家丽公司20X1年会计报表进行审计。在该年度内，家丽公司向银行申请到了一笔长期贷款。货款合同规定：

(1)贷款以公司存货和应收账款为担保。

(2)家丽公司债务与所有者权益之比应经常保持不高于2:1

(3)非经银行同意不得派发股利。

(4)自20X2年7月1日起分期偿还贷款。

要求：如果不考虑相关的内部控制制度，该注册会计师审查上述长期贷款项目时，应包括哪些审计程序?

【答案】

1.(1)应当执行的审计程序包括：1)询问保险箱开启的内部管理制度，如在何种情况下可开启?需有几人同时在场?应当做出哪些记录?保险箱内所保管物品一般为什么物品?是否建立了详细的书面记录?等;2)注意观察保管条件，是否确能保证物品的安全、完整?3)审查开启记录，是否均做出完整、详细的记录?4)审查所保管物品的书面记录，验证其增减变动是否已做出详细记录?5)认真清点所保管物品的数量，并做出详细记录，对于有价证券，还应记录其数量、面值、编号、户名、发行单位等;6)编制盘点表，并请相关人员签名、盖章;6)核对保险箱内的实存物品是否与书面记录一致?

(2)应当补充执行程序：1)审查开启记录，是否有1月4日开启的记录，并验证其开启记录是否符合相关规定;2)是否有财务经理所称的文件?那份文件现在何处?3)当前所保管的证券与1月4日之前证券的是否相同?若不符，应进一步查明其原因。

2.应当实施的审计程序包括：

(1)审查相关的贷款合同，查明合同规定的贷款条件;

(2)审查管理当局的会议纪要，查明该贷款是否经过了最高管理当局的批准，有无批准文件?

(3)复核相关利息费用的计算及其账务处理是否合规、正确?

(4)审查贷款担保物是否安全、完整?债务与所有者权益之比是否合规?即是否遵循了贷款合同规定的条件;

(5)若当年度发放股利，则还应查明是否已获得贷款银行的同意;

(6)是否已在会计报表附注进行了充分披露。

1.以下为H公司关于原料的购入、验收、储存、发出等程序的内部控制制度的基本内容。

(1)原料(主要是价值较高的电子元件)存放于加锁的仓库内，库房人员包括一位主管和四名保管人员。生产车间以书面或口头通知的形式从仓库领取材料。

(2)公司未建立永续盘存制度，因此仓库保管人员未记录原料的发出，而是在每月通过实地盘点存货来倒算本期的发出存货，存货盘点的程序比较完善。

(3)实地盘点后，仓库主管将盘点数量与预先确定的再订货点进行比较。如果某一原料低于再订货点，主管就将这种原料编号写在请购单上，然后送交采购部门，由采购部门负责进行材料的选购。

(4)在采购的原料运到公司时，由仓库保管员进行验收、清点，并与送货单上注明的数量、品种、规格进行核对。

要求：指出公司内部控制制度中存在的缺陷并提出相应的改进建议。

2.某注册会计师在观察被审计单位存货实施盘点时，注意到下列特殊的项目，请问对这些项目应进一步实施那些审计程序?

(1)产成品储藏室内有数台电动马达没有悬挂盘点单。经查询，这些马达属被审计单位的承销品。

(2)验收部门有切片机一台(为被审计单位主要产品之一)，盘点单上标明“重做”字样。

(3)运输部门有一台已装箱的切片机，没有悬挂盘点单，据称该机已售给美勤公司。

(4)一间小型仓库内寸有五种布满灰尘的原材料，每种原材料均挂有盘点单，经刘某抽点，与盘点单上的记录相符。

3.某注册会计师对新成立的甲公司进行审计，发现其固定资产明细账上有增加房屋的记录，抽查相关的会计凭证，有如下会计分录：

借：固定资产— 房屋 240 000

贷：应付票据—抵押票据 140 000

长期投资——普通股 100 000

经审核相关凭证，发现该公司以转让其所持有普通股1 000股(每股面值100元)给乙公司及承担乙公司建造房屋的抵押借款140 000元为条件获得一幢厂房。

要求：注册会计师应实施哪些程序，以验证所登记的房屋成本是240 000元?

【答案】

1.相应改进建议：

(1)从仓库领取材料，必须以书面通知为准，不能以口头通知代替。

(2)对于存货管理必须建立永续盘存制度，详细记录材料的收发存情况，否则容易出现存货被偷被盗、监守自盗、责任不清的情况。

(3)由于只在月末进行盘点，因此，在确定再订货时点时很可能不恰当，从而可能造成缺货而影响生产的正常进行。应当在建立永续盘存记录的基础上，将存货的账存数量与再订货点进行比较，以此来确定再订货的时点及其数量。

(4)物资在验收入库之前，应当由质量检验部门进行检验。只有验收合格的物资才能办理入库手续。

2.(1)查明有无相关的合同、入库单，证明其确属承销品，并进一步查明是否单独盘点，是否编制了盘点表，并核对账实、账表是否相符;

(2)查明重作的原因，并查明是否已从正常存货中扣除;

(3)查明有无已作销售的发票、合同，是否已计入盘点表?

(4)询问久未使用原因，何时入库?现在质量如何?是否存在质量问题?有无减值?

3.(1)询问该交易是否经过企业最高管理当局的批准，并审阅相关的批准文件;

(2)询问并审查该房屋的作价依据，该房屋是否经过评估?

(3)询问并审查双方在合同、协议中规定的作价依据是否与评估价一致?